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Die gemeinnützige Stiftung als Erbe

Die gemeinnützige Stiftung ist steuerbefreit. Wer eine gemeinnützige Stiftung als Erbin einsetzt, erwartet, dass der Erbfall keine Erbschaftsteuer auslöst, und dass die laufenden Einkünfte der gemeinnützigen Stiftung von der Körperschaftsteuer befreit sind. Das ist aber nur bei richtiger Gestaltung so, wie ein aktuell vom BFH entschiedener Fall zeigt.

‑‑ BFH, Urteil vom 06.06.2019 – V R 50/17

Der Erblasser hatte testamentarisch sein gesamtes Vermögen (Immobilien, Kapitalvermögen etc.) einer gemeinnützigen Stiftung zugewendet, die mit dem Nachlass errichtet werden sollte. Die Stiftung sollte das Vermögen halten und mit den Einnahmen unverschuldet in Not gekommene Mitbürger unterstützen. Ein Testamentsvollstrecker war nicht bestimmt und eine Satzung noch nicht entworfen. Es gab Streit um die Wirksamkeit des Testamentes. Der Nachlasspfleger erstellte die Satzung für die gemeinnützige Stiftung erst im dritten Jahr nach dem Erbfall. Erst in diesem Jahr (2007) wurde die Stiftung dann auch von der zuständigen Stiftungsaufsichtsbehörde als rechtsfähig anerkannt.

Die rechtsfähige Stiftung von Todes wegen entsteht durch das Stiftungsgeschäft und die Anerkennung durch die Stiftungsbehörde. Das Stiftungsgeschäft liegt in der Verfügung von Todes wegen, hier dem Testament. Es muss nicht nur den Willen des Erblassers zur Stiftung zum Ausdruck bringen, sondern auch in schriftlicher Form eine Satzung enthalten. Fehlt diese, ist sie nachträglich vom Erben, vom Testamentsvollstrecker oder ggf. auch vom Nachlassgericht zu erstellen. Diese Personen stellen auch den Antrag auf Anerkennung der Stiftung an die Stiftungsaufsichtsbehörde.

Wird eine Stiftung erst nach dem Tode des Stifters als rechtsfähig anerkannt, so gilt sie für die Zuwendungen des Stifters als schon vor dessen Tod entstanden. Das Gesetz fingiert die rückwirkende Entstehung der Stiftung auf den Todestag (§ 84 BGB). Trotz der Anerkennung der Stiftung erst im Jahr 2007 galt sie damit schon im Todesjahr 2004 als rechtlich existent.

An diese rechtliche Existenz knüpft die Körperschaftsteuerpflicht der Stiftung an. Die Stiftung ist Körperschaftsteuersubjekt bereits ab dem Tod des Stifters und muss ihre Einnahmen grundsätzlich auch ab diesem Tag versteuern.

Die Körperschaftsteuerbefreiung, die gemeinnützige Stiftungen haben, konnte der Stiftung allerdings nach dem Urteil des BFH nicht rückwirkend zuerkannt werden. Dazu wäre eine Norm erforderlich, die eine solche Rückwirkung der Befreiung anordnen würde. Denn die zivilrechtliche Rückwirkungsfiktion (§ 84 BGB) gilt nach ihrem klaren Wortlaut nur für „Zuwendungen des Stifters“, nicht aber für die Befreiung der Einkünfte der Stiftung.

Wer eine solche Besteuerung der Einkünfte rechtssicher vermeiden will, wird eine gemeinnützige Stiftung nicht von Todes wegen, sondern schon zu Lebzeiten errichten. Die gemeinnützige Stiftung erhält dann schon zu Lebzeiten des Stifters einen Teil seines Vermögens. Im Todesfall fällt der Nachlass dann an eine schon existierende Stiftung, die die Steuerbefreiung auch für die laufenden Einkünfte hat.

Wer das nicht will, kann auch verfügen, dass zunächst eine nicht rechtsfähige Stiftung errichtet wird. Die Satzung sollte vom Erblasser erstellt werden. Die nicht rechtsfähige Stiftung kann, auch weil es der Anerkennung durch die Stiftungsaufsicht nicht bedarf, sehr schnell errichtet werden. Dies sollte ein Testamentsvollstrecker mit entsprechenden Vollmachten tun. Die nicht rechtsfähige Stiftung kann dann später in eine rechtsfähige Stiftung umgewandelt werden.